Z pierwszym przypadkiem (promocja wspólna) mamy do czynienia, gdy dwa podmioty angażują się we wspólne przedsięwzięcie biznesowe, oferując np. wspólną usługę i każda z nich zobowiązuje się do jego promowania we własnym zakresie. W takim przypadku żaden z współdziałających podmiotów nie świadczy usługi na rzecz drugiej strony.

fot. - Łukasz Wojtkowiak z Kancelarii Prawniczej Włodzimierz Głowacki i Wspólnicy sp.k. z siedzibą w Poznaniu

Promowanie wspólnych działań, np. usług świadczonych w ramach kooperacji dwóch przedsiębiorców, nie jest dla żadnego z nich kwalifikowane jako usługa na rzecz drugiego kooperanta – nie powoduje zatem skutków podatkowych w ich wzajemnych relacjach - kontrahenci nie wystawiają sobie nawzajem faktur, nie rozpoznają przychodów i kosztów z tytułu wzajemnych rozliczeń. Takie stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny np. w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r.

Z innego rodzaju sytuacją mamy natomiast do czynienia, gdy dwóch przedsiębiorców prowadzących swoją niezależną działalność podejmuje współpracę, w ramach której każdy z nich we własnym zakresie zobowiązuje się do świadczenia usług reklamowych na rzecz drugiego. W takim wypadku oczywiście każdy z nich świadczy na rzecz drugiego usługę reklamową, z tytułu której zobowiązany będzie dokonać rozliczeń podatkowych, w szczególności opodatkować tę usługę podatkiem VAT wystawić na kontrahenta fakturę – a takie kwestie powinny być konstruowane ze szczególną dbałością właśnie ze względu na rozliczenia podatkowe.

W pierwszej kolejności należy się zastanowić, czy strony chcą rozliczać wzajemne świadczenia w systemie barteru (usługa za usługę), czy też w formie pieniężnej z możliwością potrącenia. Ogólnie rzecz ujmując, różnica polega na tym, że w przypadku barteru właściwym świadczeniem każdego z kontrahentów i odpłatnością za otrzymywaną usługę jest jego usługa na rzecz drugiej strony. Żaden z kontrahentów nie może domagać się od drugiego dokonania zapłaty w formie pieniężnej. Ta forma rozliczeń zdaje egzamin w sytuacji, gdy wartość brutto wzajemnych świadczeń jest taka sama, a strony świadczą swoje usługi jednocześnie (a przynajmniej wykonanie usługi każdej ze stron ma miejsce w tym samym miesiącu). Wówczas wzajemne faktury równoważą się w danym okresie rozliczeniowym i nie powodują perturbacji w rozliczeniach podatkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zwracać uwagę na to, jak skonstruowane jest świadczenie każdej ze stron: w przypadku promocji w sieci duże znaczenie będzie mieć oznaczenie, czy chodzi o określoną limitowaną liczbę odsłon danej reklamy na stronie internetowej, czy też ogólnie wskazany czas świadczenia usługi reklamowej.

Jeżeli strony wzajemnie zobowiązują się publikować reklamy na swojej stronie internetowej przez określony czas, możliwa jest taka konstrukcja umowy, w której wykonanie usługi każdej ze stron, a w konsekwencji obowiązek wystawienia faktury i powstanie obowiązku podatkowego w VAT, ma miejsce w tym samym czasie. Jeżeli jednak świadczenie jednej strony ma polegać na z góry oznaczonej limitowanej liczbie odsłon reklamy (kliknięć, przekierowań etc.), a świadczenie drugiej na publikacji reklamy w określonym czasie (czy też np. na mailing – choć tutaj istotne znaczenie ma ochrona danych osobowych!), to może się okazać, że jedna ze stron wykona swoją usługę wcześniej i zobowiązana będzie do wystawienia faktury i wykazania VAT do zapłaty. Nie otrzymując faktury od drugiej strony, która jeszcze swojej umówionej usługi w pełni nie wykonała, kontrahent nie będzie miał możliwości obniżenia swojego VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu usługi od kontrahenta. W konsekwencji pierwszy z nich zobowiązany będzie do zapłaty kwoty swojego VAT należnego na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Co więcej, otrzymanie w następnym miesiącu faktury od kontrahenta, który już w pełni wykona swoją usługę, może oznaczać tylko to, że spółka, przy niskiej kwocie VAT należnego w danym okresie rozliczeniowym, będzie mogła co najwyżej przenosić ten VAT naliczony do rozliczenia w następnych miesiącach bądź dochodzić zwrotu nadwyżki na rachunek bankowy. A zatem konstruując przedmiot świadczenia w umowach o wzajemną promocję, warto zwrócić uwagę na możliwość zapewnienia symetrii co do momentu wykonania umowy, a w konsekwencji powstania obowiązków podatkowych. W przypadku małych i średnich firm takie rozliczenia mogą mieć istotne znaczenie z punktu widzenia bieżącej płynności.

Innym sposobem na rozliczenie wzajemnych usług może być zastosowanie instytucji wzajemnego potrącenia należności: bądź jako oświadczenia jednej ze stron, o którym mowa w art. 499 kodeksu cywilnego, bądź umownego, uregulowanego przez strony we wzajemnych umowach. Biorąc pod uwagę bardziej liberalne zasady dotyczące potrąceń umownych, ten drugi sposób wydaje się lepszym rozwiązaniem. Potrącenie zasadniczo ekonomicznie wywoła taki sam skutek jak umowa barterowa – a więc i tutaj symetria i wartości wzajemnych usług i terminu ich wykonania ułatwią rozliczenie przez eliminację faktycznego przepływu środków pieniężnych. Jednak w tym przypadku odpłatnością każdej ze stron za otrzymaną usługę jest świadczenie pieniężne, co nabiera znaczenia np. w sytuacji, gdy realizacja potrącenia nie będzie z jakichś przyczyn możliwa, albo gdy wartość faktycznie wykonanych nawzajem usług nie jest równa. Różnica w należnych wynagrodzeniach zostanie rozliczona bez problemu w pieniądzu. Innymi słowy: barter oznacza automatyczne bezgotówkowe rozliczenie z tytułu wzajemnych usług, potrącenie zaś po prostu stwarza taką możliwość.

Łukasz Wojtkowiak

Autor jest doradcą podatkowym i wspólnikiem w Kancelarii Prawniczej Włodzimierz Głowacki i Wspólnicy sp.k. z siedzibą w Poznaniu.